Verdeckte Gewinnausschüttung und DBA-Sperrwirkung im Immobilienkonzern
Mit Urteil vom 24.06.2026, I R 56/23, hat der Bundesfinanzhof eine für grenzüberschreitend strukturierte Unternehmensgruppen wichtige Entscheidung zur verdeckten Gewinnausschüttung getroffen. Im Kern geht es um die Frage, ob eine Gewinnkorrektur nach den besonderen Maßstäben für beherrschende Gesellschafter auch dann zulässig ist, wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen eine Sperrwirkung entfaltet. Für mittelständische Unternehmensgruppen, Immobiliengesellschaften, Holdingstrukturen und international aufgestellte Familienunternehmen ist die Entscheidung deshalb besonders relevant. Sie betrifft aber ebenso kleinere Unternehmen, die konzerninterne Leistungen dokumentieren müssen, sowie Finanzinstitutionen und Steuerberatende, die grenzüberschreitende Leistungsbeziehungen rechtssicher einordnen.
Dem Verfahren lag eine deutsche GmbH zugrunde, die eine inländische Immobilie erworben hatte. Eine zypriotische Konzerngesellschaft stellte der GmbH Leistungen im Zusammenhang mit dem Ankauf der Immobilie in Rechnung, insbesondere für Prüfung des Kaufvertrags, Verhandlungen und Due Diligence. Due Diligence bezeichnet die strukturierte wirtschaftliche, rechtliche und technische Prüfung eines Investitionsobjekts. Das Finanzamt sah in den Zahlungen eine verdeckte Gewinnausschüttung. Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer nahestehenden Person einen Vorteil zuwendet, den sie einem fremden Dritten unter vergleichbaren Umständen nicht gewährt hätte, und dadurch ihr steuerliches Einkommen gemindert wird.
Das Finanzgericht hatte zwar die materiellen Voraussetzungen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Wesentlichen verneint, zugleich aber angenommen, dass nach dem formellen Fremdvergleich eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen könne, weil es an einer klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung fehle. Den formellen Fremdvergleich verwendet die Rechtsprechung vor allem bei beherrschenden Gesellschaftern. Er verlangt nicht nur wirtschaftlich angemessene Bedingungen, sondern auch eine klare, eindeutige, zivilrechtlich wirksame und tatsächlich durchgeführte Vereinbarung vor Leistungsbeginn. Das Finanzgericht meinte jedoch, diese Korrektur werde durch das Abkommen mit Zypern gesperrt. Der Bundesfinanzhof hat das Urteil aufgehoben und die Sache zurückverwiesen.
Abkommensrechtliche Grenzen des formellen Fremdvergleichs präzisiert
Die Entscheidung ist deshalb bemerkenswert, weil der Bundesfinanzhof zwei Ebenen sauber trennt. Zum einen bestätigt er, dass die Sonderregeln für beherrschende Gesellschafter im nationalen Körperschaftsteuerrecht weiterhin gelten. Zum anderen stellt er klar, dass eine abkommensrechtliche Sperrwirkung für den formellen Fremdvergleich grundsätzlich möglich ist, wenn die Voraussetzungen des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens erfüllt sind.
Ausgangspunkt ist die Regel zur verdeckten Gewinnausschüttung im Körperschaftsteuerrecht. Danach mindern verdeckte Gewinnausschüttungen das Einkommen der Kapitalgesellschaft nicht. Bei beherrschenden Gesellschaftern kann eine verdeckte Gewinnausschüttung schon dann anzunehmen sein, wenn es an einer klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung fehlt. Der Bundesfinanzhof betont dabei ausdrücklich, dass auch nach der neueren verfassungsrechtlichen Diskussion keine starre Formalistik gilt. Maßgeblich bleibt eine Gesamtwürdigung aller Umstände. Allein die fehlende Schriftform reicht also nicht automatisch aus. Entscheidend ist, ob das Gesamtbild den Schluss auf eine gesellschaftliche Veranlassung trägt.
Im konkreten Fall beanstandete der Bundesfinanzhof, dass das Finanzgericht die fehlende ausdrückliche Vereinbarung zu stark isoliert betrachtet hatte. Wenn innerhalb eines Konzerns standardisierte und für sämtliche Ankäufe einheitliche Regelungen bestanden haben, kann dies im Einzelfall genügen, um eine hinreichend klare Vorabvereinbarung anzunehmen. Gerade für Immobiliengruppen, Krankenhausverbünde, Pflegeeinrichtungen mit Holdingstruktur oder Onlinehändler mit zentral eingekauften Dienstleistungen ist dieser Hinweis von hoher Bedeutung. Standardisierte Prozesse können steuerlich tragfähig sein, wenn sie tatsächlich gelebt, inhaltlich konsistent und belastbar dokumentiert sind.
Noch wichtiger für international strukturierte Unternehmen ist die Aussage zur Sperrwirkung des Doppelbesteuerungsabkommens. Der Bundesfinanzhof hält daran fest, dass Art. 9 des Abkommens mit Zypern den formellen Fremdvergleich grundsätzlich sperren kann. Gemeint ist damit, dass eine nationale Gewinnkorrektur nicht auf bloße formale Defizite gestützt werden darf, wenn das Abkommensrecht nur auf fremdunübliche Bedingungen in den kaufmännischen oder finanziellen Beziehungen abstellt. Formale Kriterien wie Zeitpunkt, Ausgestaltung oder Dokumentation einer Vereinbarung sind nicht ohne Weiteres selbst solche Bedingungen. Sie können zwar Indizien liefern, ersetzen aber nicht den abkommensrechtlichen Maßstab.
Die Sperrwirkung greift allerdings nicht automatisch. Sie setzt nach der Entscheidung voraus, dass die beteiligten Einheiten abkommensrechtlich Unternehmen sind. Genau hier liegt der entscheidende Punkt des Verfahrens. Der Unternehmensbegriff des Abkommens verlangt eine Geschäftstätigkeit. Eine rein vermögensverwaltende Tätigkeit reicht nicht aus. Vermögensverwaltend ist eine Tätigkeit typischerweise dann, wenn Vermögen lediglich gehalten und genutzt wird, ohne dass eine eigenständige operative Marktteilnahme vorliegt. Nationale Fiktionen, nach denen bestimmte Gesellschaften im deutschen Steuerrecht als gewerblich gelten, helfen an dieser Stelle nicht weiter. Der Bundesfinanzhof stellt ausdrücklich klar, dass diese innerstaatlichen Fiktionen für den abkommensrechtlichen Unternehmensbegriff nicht maßgeblich sind.
Für die betroffene Immobiliengesellschaft war damit offen, ob sie überhaupt ein Unternehmen im Sinne des Abkommens war. Wenn sie lediglich ein Objekt hielt und Einkünfte aus Vermietung erzielte, ohne eigene Geschäftstätigkeit im abkommensrechtlichen Sinn, könnte die Sperrwirkung ausscheiden. Dann wäre die nationale Prüfung der verdeckten Gewinnausschüttung wieder uneingeschränkt eröffnet.
Praxisfolgen für Mittelstand, Immobiliengesellschaften und Spezialbranchen
Für die Praxis folgt daraus vor allem eines: Grenzüberschreitende Leistungsbeziehungen innerhalb verbundener Unternehmen müssen nicht nur preislich angemessen, sondern auch strukturell sauber aufgesetzt sein. Kleine Unternehmen mit ausländischen Gesellschaftern, mittelständische Holdingstrukturen, Pflegeeinrichtungen mit Immobiliengesellschaften, Krankenhäuser in Trägermodellen und Onlinehändler mit Servicegesellschaften sollten die Entscheidung zum Anlass nehmen, konzerninterne Leistungsflüsse kritisch zu überprüfen.
Im Fokus steht zunächst die Vertragsdokumentation. Wer Leistungen von Gesellschaftern oder nahestehenden Personen bezieht, sollte klare Vorabvereinbarungen vorhalten, die Leistungsgegenstand, Zeitraum, Vergütung, Zuständigkeit und tatsächliche Durchführung nachvollziehbar abbilden. Das gilt besonders dann, wenn zentrale Muttergesellschaften Ankaufsprüfungen, Verwaltungsleistungen, IT, Einkauf oder Personalservices für Tochtergesellschaften übernehmen. Standardisierte Prozesse sind nicht nachteilig, im Gegenteil: Sie können im Lichte der Entscheidung sogar entlastend wirken. Voraussetzung ist aber, dass die Standardisierung belegbar ist und nicht erst im Nachhinein behauptet wird.
Daneben gewinnt die Einordnung der betroffenen Gesellschaft als abkommensrechtliches Unternehmen an Gewicht. Bei operativ tätigen mittelständischen Unternehmen wird diese Hürde häufig leichter zu nehmen sein. Anders kann es bei Ein-Objekt-Gesellschaften, vermögensverwaltenden Immobiliengesellschaften oder reinen Beteiligungshüllen aussehen. Gerade in der Immobilienwirtschaft, aber auch bei Pflegeheimen oder Krankenhausgesellschaften mit ausgelagerten Besitzstrukturen, sollte deshalb geprüft werden, welche konkrete Tätigkeit die jeweilige Gesellschaft tatsächlich entfaltet. Für Finanzinstitutionen und steuerliche Berater ist dies zugleich ein wichtiges Thema in der Transaktionsprüfung und in Tax Due Diligence Prozessen.
Hinzu kommt ein verfahrensrechtlicher Aspekt. Im Streitfall stand nicht nur die Körperschaftsteuer im Raum, sondern auch ein Haftungsbescheid für Kapitalertragsteuer. Kapitalertragsteuer ist die Steuer, die auf bestimmte Kapitalerträge an der Quelle einbehalten wird. Wenn eine verdeckte Gewinnausschüttung bejaht wird, können daraus also Folgefragen auf Gesellschafterebene und in der Haftung entstehen. Die Entscheidung zeigt, dass die abkommensrechtliche Vorfrage auch auf diese Folgewirkungen durchschlagen kann. Für Unternehmen bedeutet das, dass Dokumentationsmängel nicht nur das Einkommen der Gesellschaft betreffen, sondern auch erhebliche Folgeaufwände in Betriebsprüfungen und Haftungsverfahren auslösen können.
Gerade für kleinere und mittelständische Unternehmen liegt darin ein praktisches Warnsignal. Wer Buchhaltung, Vertragsablage und Freigabeprozesse digital organisiert, kann den Nachweis klarer Vereinbarungen erheblich leichter führen. Das betrifft Rechnungsstornierungen, Leistungszeiträume, interne Beauftragungen und den Nachweis der tatsächlichen Durchführung. In Branchen mit vielen standardisierten internen Abläufen, etwa im E Commerce, im Gesundheitswesen oder in filialisierten Dienstleistungsunternehmen, ist eine konsistente digitale Prozesslandschaft heute nicht nur organisatorisch sinnvoll, sondern zunehmend auch steuerlich relevant.
Verdeckte Gewinnausschüttung bei Auslandsbezug sicher einordnen
Die Entscheidung vom 24.06.2026, I R 56/23, bringt keine pauschale Entwarnung für konzerninterne Leistungen mit Auslandsbezug. Sie schärft vielmehr die Prüfung. Der formelle Fremdvergleich bleibt ein scharfes Instrument des nationalen Steuerrechts, wird aber durch das Abkommensrecht begrenzt, wenn dessen Voraussetzungen erfüllt sind. Gleichzeitig macht der Bundesfinanzhof deutlich, dass die Sperrwirkung nicht schon deshalb greift, weil eine ausländische Gesellschaft beteiligt ist. Maßgeblich ist vielmehr, ob auf beiden Seiten abkommensrechtliche Unternehmen vorliegen und ob die konkrete Struktur tatsächlich in den Anwendungsbereich der Abkommensnorm fällt.
Für Unternehmen heißt das: Entscheidend sind belastbare Vorabvereinbarungen, gelebte Standardprozesse und eine saubere Einordnung der eigenen Tätigkeit, insbesondere bei vermögensverwaltenden Gesellschaften. Wer hier frühzeitig Ordnung schafft, reduziert das Risiko von Gewinnkorrekturen, Kapitalertragsteuerfolgen und langwierigen Außenprüfungen deutlich. Unsere Kanzlei unterstützt kleine und mittelständische Unternehmen sowie spezialisierte Strukturen bei der steuerlichen Prozessoptimierung mit besonderem Fokus auf digitalisierte Buchhaltungsabläufe und rechtssichere Dokumentation. Gerade im Mittelstand führen klare digitale Prozesse regelmäßig zu erheblichen Kostenersparnissen und schaffen zugleich die Grundlage für eine belastbare steuerliche Verteidigung im Prüfungsfall.
Gerichtsentscheidung lesen
