Grunderwerbsteuer bei Umwandlungen: Sachverhalt und Hintergrund zu § 6a GrEStG
Der Bundesfinanzhof hat mit Entscheidung vom 29. Juli 2026 zum Aktenzeichen II R 5/23 eine für Umstrukturierungen im Unternehmensverbund äußerst praxisrelevante Frage geklärt. Im Mittelpunkt stand die Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG. Diese Vorschrift ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen, dass bei konzerninternen Umwandlungen Grunderwerbsteuer nicht erhoben wird. Für Unternehmen mit Immobilienbezug ist das von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung, weil bereits gesellschaftsrechtliche Umstrukturierungen grunderwerbsteuerliche Folgen auslösen können, auch wenn kein klassischer Grundstückskauf vorliegt.
Im entschiedenen Fall hielt eine Kommanditgesellschaft seit 1993 sämtliche Anteile an einer grundbesitzenden Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Im Jahr 2010 wurde die Kommanditgesellschaft nach dem Umwandlungsgesetz aufgespalten. Die Beteiligung an der grundbesitzenden Gesellschaft ging dabei auf eine übernehmende Gesellschaft mit beschränkter Haftung über. Einige Jahre später wurde die grundbesitzende Tochtergesellschaft auf diese übernehmende Gesellschaft verschmolzen. Für diese Verschmelzung beantragte die übernehmende Gesellschaft die Begünstigung nach § 6a GrEStG.
Streitpunkt war die sogenannte Vorbehaltensfrist. Darunter ist die gesetzlich geforderte Mindestdauer zu verstehen, während der das herrschende Unternehmen an der abhängigen Gesellschaft beteiligt gewesen sein muss. Nach § 6a GrEStG ist grundsätzlich erforderlich, dass eine Beteiligung von mindestens 95 Prozent innerhalb von fünf Jahren vor dem maßgeblichen Rechtsvorgang ununterbrochen bestand. Die übernehmende Gesellschaft selbst war zum Zeitpunkt der späteren Verschmelzung noch keine fünf Jahre unmittelbar an der Tochtergesellschaft beteiligt. Entscheidend war daher die Frage, ob ihr die frühere Beteiligungsdauer der aufgespaltenen Kommanditgesellschaft zugerechnet werden konnte.
Der Regelungshintergrund des § 6a GrEStG liegt darin, Umstrukturierungen innerhalb von Konzernen zu erleichtern. Der Gesetzgeber wollte unternehmerische Neuordnungen nicht allein deshalb wirtschaftlich erschweren, weil Immobilien oder Beteiligungen an grundbesitzenden Gesellschaften im Verbund verlagert werden. Zugleich soll die Vorschrift aber missbräuchliche Kurzfristgestaltungen verhindern. Deshalb knüpft die Begünstigung an Beteiligungsfristen an, die sogenannte Vorbehaltensfrist und Nachbehaltensfrist. Die Nachbehaltensfrist beschreibt den Zeitraum nach dem Rechtsvorgang, in dem die Beteiligungsverhältnisse grundsätzlich fortbestehen müssen.
Die Entscheidung ist über den konkreten Fall hinaus wichtig für kleine Unternehmen mit Immobilienstruktur, für mittelständische Unternehmensgruppen, für Familienunternehmen, für Krankenhäuser, Pflegeeinrichtungen und andere spezialisierte Unternehmen, die Grundstücke häufig in eigenen Objektgesellschaften halten. Auch für Onlinehändler und Logistikunternehmen mit Lagerimmobilien oder Erbbaurechten kann die Entscheidung erhebliche Relevanz entfalten, wenn Gesellschaften aus Haftungs, Finanzierungs oder Nachfolgegründen neu geordnet werden.
Vorbehaltensfrist und Gesamtrechtsnachfolge: die tragenden Gründe der Entscheidung
Der Bundesfinanzhof hat die Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG im Ergebnis bestätigt. Maßgeblich war, dass der übernehmenden Gesellschaft die seit 1993 bestehende Beteiligung der aufgespaltenen Kommanditgesellschaft zugerechnet wurde. Grundlage dafür ist die partielle Gesamtrechtsnachfolge. Dieser Begriff bedeutet, dass bei einer Aufspaltung Vermögensteile mit den zugehörigen Rechtspositionen als rechtliche Gesamtheit auf den übernehmenden Rechtsträger übergehen. Anders als bei einer bloßen Einzelübertragung werden die zugeordneten Rechte und Pflichten nicht isoliert neu begründet, sondern in der bestehenden rechtlichen Qualität fortgeführt.
Steuerrechtlich stützte der Bundesfinanzhof diese Zurechnung auf § 45 AO. Diese Vorschrift regelt den Übergang von Rechten und Pflichten aus dem Steuerschuldverhältnis bei einer Gesamtrechtsnachfolge. Nach der Entscheidung erfasst dieser Übergang nicht nur Steuerverbindlichkeiten im engeren Sinne, sondern auch solche steuerlichen Vorprägungen, die für Befreiungen oder Vergünstigungen relevant sind. Deshalb bestimmen sich die Voraussetzungen einer Steuervergünstigung grundsätzlich auch nach den Verhältnissen des Rechtsvorgängers, soweit es sich nicht um höchstpersönliche Merkmale handelt.
Gerade an diesem Punkt setzte die Argumentation der Finanzverwaltung an. Sie hatte geltend gemacht, die Erfüllung der Vorbehaltensfrist sei ein persönliches Merkmal des herrschenden Unternehmens und könne deshalb nicht auf den Rechtsnachfolger übergehen. Dem ist der Bundesfinanzhof ausdrücklich entgegengetreten. Die Frist sei nicht unlösbar mit der Person des Rechtsvorgängers verbunden, sondern mit dem Halten der Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft. Damit sei sie übertragbar, wenn die Beteiligung selbst Gegenstand der Aufspaltung und damit Teil der partiellen Gesamtrechtsnachfolge war.
Besonders bedeutsam ist, dass der Bundesfinanzhof die Zurechnung nicht als Umgehung der gesetzlichen Fristenwertung verstanden hat. Die Entscheidung betont, dass die Fristen in § 6a GrEStG Mitnahmeeffekte verhindern sollen, also steuerliche Vorteile aus nur kurzfristig geschaffenen Beteiligungsstrukturen. Ein solcher Mitnahmeeffekt lag im Streitfall gerade nicht vor. Die Beteiligung an der grundbesitzenden Gesellschaft bestand seit vielen Jahren. Die spätere übernehmende Gesellschaft trat lediglich in eine bereits bestehende Beteiligungsposition ein, weil diese im Zuge der Aufspaltung auf sie überging.
Außerdem hat der Bundesfinanzhof klargestellt, dass die fehlende Einhaltung der Nachbehaltensfrist der Begünstigung nicht entgegenstand. Bei einer Verschmelzung erlischt die übertragende Gesellschaft. Wenn die Nachbehaltensfrist aufgrund des Umwandlungsvorgangs rechtlich nicht eingehalten werden kann, muss sie nach der gefestigten Rechtsprechung auch nicht erfüllt werden. Im Streitfall kam es daher allein auf die Vorbehaltensfrist an, und diese war wegen der zurechenbaren Vorbesitzzeit gewahrt.
Ebenso aufschlussreich ist die Abgrenzung zur Verwaltungsauffassung. Der Bundesfinanzhof hat zwar nicht in Frage gestellt, dass das herrschende Unternehmen die Beteiligungsvoraussetzungen grundsätzlich selbst erfüllen muss. Er hat aber hervorgehoben, dass damit noch nichts darüber gesagt ist, wie bei einer partiellen Gesamtrechtsnachfolge die Vorbesitzzeit zu behandeln ist. Die einschlägigen Ländererlasse standen der Entscheidung daher nicht entgegen.
Praxisfolgen für Mittelstand, Familienunternehmen, Pflegeeinrichtungen und Onlinehändler
Für die Praxis bedeutet die Entscheidung vor allem mehr Rechtssicherheit bei mehrstufigen Umstrukturierungen mit Immobilienbezug. Mittelständische Unternehmensgruppen und Familienunternehmen organisieren Immobilien häufig getrennt vom operativen Geschäft, etwa in Besitzgesellschaften, Tochtergesellschaften oder Objektgesellschaften. Wenn später eine Verschmelzung, Aufspaltung oder sonstige Neuordnung ansteht, stellt sich regelmäßig die Frage, ob die Begünstigung nach § 6a GrEStG greift oder ob eine erhebliche Grunderwerbsteuerbelastung droht. Die Entscheidung zeigt, dass Vorbesitzzeiten des Rechtsvorgängers unter den Voraussetzungen der partiellen Gesamtrechtsnachfolge berücksichtigt werden können.
Für kleine Unternehmen ist das besonders relevant, wenn Strukturen aus Nachfolgegründen, Haftungsgründen oder zur Finanzierung neu geordnet werden. Auch wenn kein Konzern im umgangssprachlichen Sinn vorliegt, kann § 6a GrEStG bei verbundenen Gesellschaften eingreifen. Wer betriebliche Immobilien oder Erbbaurechte in einer Tochtergesellschaft hält und die operative Gesellschaftsstruktur anpasst, sollte die Beteiligungshistorie sorgfältig dokumentieren. Die Entscheidung macht deutlich, dass gerade ältere Beteiligungszeiten steuerlich wertvoll sein können.
Pflegeeinrichtungen, Krankenhäuser und andere stark spezialisierte Unternehmen arbeiten häufig mit getrennten Gesellschaften für Betrieb, Immobilien und Trägerschaft. Bei regulatorischen Anpassungen, Betreiberwechseln oder internen Reorganisationen kann Grunderwerbsteuer ein erheblicher Kostenfaktor sein. Die Entscheidung verbessert die Planbarkeit, wenn Beteiligungen im Rahmen einer Aufspaltung auf neue oder bestehende Rechtsträger übergehen und später weitere Umwandlungsschritte folgen. Voraussetzung bleibt allerdings, dass die Beteiligung an der abhängigen Gesellschaft tatsächlich vom Spaltungs und Übernahmevertrag erfasst war.
Auch Onlinehändler und Logistikunternehmen können profitieren. Viele Unternehmen dieser Branche trennen E Commerce, Lagerhaltung, Fulfillment und Immobilien aus betriebswirtschaftlichen Gründen. Werden Lagerstandorte über grundbesitzende Gesellschaften gehalten, kann jede spätere Strukturänderung grunderwerbsteuerlich sensibel sein. Die Entscheidung erleichtert es, frühere Beteiligungszeiten in die Beurteilung einzubeziehen, statt nur auf die Haltedauer des aktuellen Rechtsträgers abzustellen.
In der Beratungspraxis folgt daraus vor allem eines: Umwandlungsverträge, Registerunterlagen und Beteiligungsnachweise sollten nicht nur gesellschaftsrechtlich, sondern auch grunderwerbsteuerlich gedacht werden. Wer die Begünstigung nach § 6a GrEStG in Anspruch nehmen will, muss die Kette der Beteiligungen und Rechtsnachfolgen belastbar belegen können. Gerade bei älteren Strukturen ist die Dokumentation häufig lückenhaft. Dann besteht das Risiko, dass eine an sich bestehende Steuervergünstigung in der Betriebsprüfung nicht durchgesetzt werden kann.
Grunderwerbsteuerliche Gestaltungssicherheit durch klare Dokumentation
Die Entscheidung vom 29. Juli 2026 mit dem Aktenzeichen II R 5/23 stärkt die steuerliche Kontinuität bei Umwandlungen. Sie bestätigt, dass die Vorbehaltensfrist des § 6a GrEStG nach einer Aufspaltung nicht isoliert auf den übernehmenden Rechtsträger verkürzt betrachtet werden darf, wenn dieser die Beteiligung im Wege partieller Gesamtrechtsnachfolge übernommen hat. Maßgeblich ist vielmehr, ob die frühere Beteiligungsdauer des Rechtsvorgängers der übernehmenden Gesellschaft zuzurechnen ist. Ist das der Fall, kann die Begünstigung auch dann eingreifen, wenn der aktuelle Rechtsträger die Beteiligung selbst noch keine fünf Jahre hält.
Für Unternehmen mit Grundstücken, Erbbaurechten oder grundbesitzenden Gesellschaften ist das ein wichtiges Signal. Umstrukturierungen sollten grunderwerbsteuerlich stets frühzeitig geprüft und dokumentiert werden, insbesondere wenn mehrere Umwandlungsschritte aufeinander folgen. Unsere Kanzlei betreut kleine und mittelständische Unternehmen bei steuerlich belastbaren Umstrukturierungen mit besonderem Fokus auf Digitalisierung und Prozessoptimierung in der Buchhaltung. Gerade im Mittelstand führen saubere digitale Prozesse, verlässliche Dokumentation und gut strukturierte Abläufe regelmäßig zu erheblichen Kostenersparungen, wobei wir Mandanten vom kleinen Unternehmen bis zum mittelständischen Betrieb mit umfassender Erfahrung in der Prozessoptimierung begleiten.
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