Neues zur ersten Tätigkeitsstätte bei Entsendungen
Die steuerliche Behandlung von Arbeitnehmerentsendungen ins Ausland oder aus dem Ausland nach Deutschland gehört seit Jahren zu den Themen mit erheblicher praktischer Relevanz. Besonders die Frage, ob und wann eine sogenannte erste Tätigkeitsstätte vorliegt, ist häufig Gegenstand betrieblicher Überlegungen – und kann erhebliche steuerliche Konsequenzen nach sich ziehen. Eine aktuelle Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts (Az. 9 K 94/23) bringt für Unternehmen und Entsandte mehr Klarheit in diesem Punkt. Sie betrifft die Anwendung des § 9 Absatz 4 Einkommensteuergesetz, der die Definition der ersten Tätigkeitsstätte festlegt, und damit unmittelbar das Reisekostenrecht sowie die steuerfreie Erstattung von Unterkunftskosten.
Im zugrundeliegenden Fall hatte ein in Brasilien fest angestellter Arbeitnehmer mit unbefristetem Vertrag eine Entsendung an eine deutsche Betriebsstätte seines Arbeitgebers über einen Zeitraum von 24 Monaten übernommen. Es bestand keine lokale Anstellung in Deutschland, sondern lediglich eine Entsendungsvereinbarung. Der Arbeitgeber übernahm die Unterkunftskosten in Deutschland und behandelte diese im Rahmen des Lohnsteuerabzugs als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Das Finanzgericht stellte jedoch klar, dass eine solche Entsendung unter bestimmten Voraussetzungen keine erste Tätigkeitsstätte in Deutschland begründet.
Maßgebliche Kriterien der steuerlichen Beurteilung
Nach dem Einkommensteuergesetz ist die erste Tätigkeitsstätte grundsätzlich die ortsfeste betriebliche Einrichtung, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Dauerhaftigkeit liegt dann vor, wenn eine Zuordnung für die gesamte Dauer des Dienstverhältnisses oder für einen Zeitraum von mehr als 48 Monaten getroffen wird. Bei kürzeren Entsendezeiträumen ohne Abschluss eines weiteren lokalen Arbeitsvertrages fehlt es nach Auffassung des Finanzgerichts an einer dauerhaften Zuordnung im Sinne dieser Vorschrift.
Das Gericht widerspricht damit teilweise der Verwaltungsauffassung des Bundesministeriums der Finanzen, wonach bereits ein regelmäßiger Tätigkeitsumfang in einer inländischen Betriebsstätte ausreichen könne, um eine erste Tätigkeitsstätte zu begründen. Es verweist auf die bestehende arbeitsrechtliche Bindung an den ursprünglichen Auslandssitz des Unternehmens, die trotz der Entsendung fortbesteht. Die arbeitsrechtliche Zuordnungsentscheidung, also die Festlegung, welchem Arbeitsort der Arbeitnehmer organisatorisch zugeordnet ist, blieb in diesem Fall weiterhin beim brasilianischen Hauptsitz. Deshalb sah das Gericht die in Deutschland ausgeübte Tätigkeit als vorübergehende Auswärtstätigkeit an.
Diese Qualifikation hat für Unternehmen wie auch für Mitarbeitende erhebliche steuerliche Folgen. Bei einer Auswärtstätigkeit können Aufwendungen für Unterkunft und Verpflegung steuerfrei erstattet werden, während bei einer ersten Tätigkeitsstätte die entsprechenden Kosten regelmäßig steuerpflichtig sind. Damit eröffnet das Urteil Arbeitgebern, die Fachkräfte befristet aus dem Ausland einsetzen, zusätzlichen Gestaltungsspielraum.
Reisekostenrecht und praktische Auswirkungen für Arbeitgeber
Das Reisekostenrecht, das seit der Reform 2014 eng an den Begriff der ersten Tätigkeitsstätte anknüpft, unterscheidet zwischen beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten und einer dauerhaften Tätigkeit an einem bestimmten Ort. Nur bei Ersterem besteht die Möglichkeit, steuerfreie Reisekostenvergütungen zu gewähren. Arbeitgeber, die Mitarbeitende ausländischer Konzerngesellschaften nach Deutschland entsenden, sollten daher frühzeitig prüfen, ob ihre Entsendeverträge eine arbeitsrechtliche Festlegung auf die deutsche Betriebsstätte enthalten. Ist dies nicht der Fall und bleibt der Arbeitnehmer rechtlich in die ausländische Organisation eingebunden, liegt nach den Kriterien des Finanzgerichts keine erste Tätigkeitsstätte vor, sofern die Entsendung auf maximal 48 Monate befristet ist.
In der Praxis bedeutet dies, dass die lohnsteuerliche Behandlung von Unterkunftskosten und Reisekosten neu zu bewerten ist. Unternehmen können bei grenzüberschreitenden Einsätzen erheblich von steuerfreien Erstattungen profitieren, sofern sie die Voraussetzungen transparent dokumentieren. Wichtig ist eine klare Abgrenzung zwischen den verschiedenen Ebenen der Beschäftigung: dem arbeitsrechtlichen Vertragsverhältnis, der organisatorischen Einbindung in den Betriebsablauf und der tatsächlichen Tätigkeit an einem inländischen Standort. Besonders für international agierende Konzerne, aber auch für mittelständische Unternehmen mit Tochtergesellschaften oder Projektkooperationen im Ausland, ist diese Unterscheidung von hoher wirtschaftlicher Bedeutung.
Praktische Handlungsempfehlungen und Fazit
Unternehmen sollten ihre Entsendevereinbarungen im Lichte dieser Rechtsprechung kritisch überprüfen, um steuerliche Risiken zu vermeiden und Vorteile optimal auszuschöpfen. Wesentlich ist eine eindeutige Dokumentation, aus der hervorgeht, dass die Zuordnung zum ausländischen Arbeitgeber auch während des Auslandsaufenthalts fortbesteht und der Einsatz in Deutschland zeitlich befristet ist. Wird kein separater deutscher Arbeitsvertrag geschlossen, spricht dies regelmäßig gegen die Begründung einer ersten Tätigkeitsstätte. Arbeitgeber sollten zudem sicherstellen, dass die Zahlung von Unterkunftskosten und Reisekosten sachgerecht im Lohnabrechnungsverfahren behandelt wird, um Nachforderungsrisiken bei einer Lohnsteuerprüfung zu minimieren.
Die Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts stärkt damit die Rechtssicherheit für grenzüberschreitende Einsätze und schafft praxisnahe Abgrenzungskriterien im Zusammenspiel von Arbeitsrecht und Steuerrecht. Für international tätige Unternehmen bietet sie eine wertvolle Orientierung, insbesondere im Hinblick auf langfristige Entsendestrategien und steuerlich effiziente Gestaltung von Personaleinsätzen.
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